TCA anula Resoluciones BPS sobre profesionales universitarios
"... la anulación del acto resistido. Y ello por razones estrictamente formales, lo que deberá llevar a la Administración a la reconducción de las actuaciones en orden a los requerimientos y garantías del debido procedimiento administrativo. En efecto, el vicio formal invalidante del proceso en cuestión radica en el desconocimiento de la garantía esencial derivada del derecho de defensa, vulnerado por el rechazo de la prueba ofrecida en su oportunidad."

SENTENCIA Nº 643

MINISTRO REDACTOR: Dr. Eduardo Lombardi

Montevideo, 9 de diciembre de 2008

VISTOS:

Para sentencia definitiva, estos autos caratulados: “UNION MEDICA REGIONAL COOPERATIVA DE ASISTENCIA MEDICA (UMERCO) C/ BANCO DE PREVISIÓN SOCIAL. Acción de nulidad” (Ficha Nº 775/05).

RESULTANDO:

I) Que a fs. 2 comparece la actora promoviendo la nulidad de las resoluciones Nos. 942660 a 942735, todas dictadas por la Asesoría Tributaria y Recaudación del Banco de Previsión Social con fecha 31/I/05, por las que se determinaron tributos de seguridad social, tipificaron la infracción de mora y aplicaron las multas y recargos consecuentes (A.A., Pieza “III”, fs. 1519/1527).
Desde el punto de vista formal, la accionante se agravia de las resoluciones impugnadas por entender que existieron defectos de la tramitación que vulneraron las garantías del debido proceso.
En ese sentido, plantea irregularidades y cuestionamientos en relación a las circunstancias en que se dictó la resolución que amplió el período de fiscalización, sosteniendo en definitiva que el único período que corresponde considerar son los 12 meses que van desde el mes de julio de 2000 a junio de 2001.
Asimismo, plantea cuestionamientos acerca de las omisiones del BPS en materia probatoria: el rechazo de la prueba ofrecida por UMERCO no cuenta con ningún fundamento jurídico y resulta violatorio de la normativa legal y reglamentaria vigente; debió diligenciar la totalidad de la prueba para arribar a la verdad material; era la Administración quién debía probar los hechos alegados, y dicha carga no puede ser trasladada al administrado; debió valorar la prueba de acuerdo a las reglas de la sana crítica; y sólo podía rechazar los medios de prueba inadmisibles, inconducentes o impertinentes.
Por otra parte, señala que resultaba necesario y ajustado a derecho que antes de dictar el acto de determinación se diera vista previa de las actuaciones a los profesionales universitarios médicos y demás prestadores de servicios contratados por UMERCO que el BPS cuestionó. Dicha omisión, dice, configura una grave violación a fundamentales derechos de esos administrados, lo que determina la nulidad de los actos administrativos impugnados.
En lo sustancial, se agravia en primer término de las imputaciones de ocultación de personal, manifestando que no existe relación de dependencia entre los médicos contratados y demás prestadores de servicios autónomos con UMERCO.
En relación a los médicos, sostiene, en síntesis, que los mismos se encuentran vinculados por contratos de arrendamientos de servicios de naturaleza civil (consensual); no existe relación jerárquica, ni técnica, ni administrativa, ni disciplinaria; son libres de aceptar o rechazar las horas ofrecidas; no hay ajenidad en los riesgos; no existe obligación de exclusividad; y que aportan a la Caja de Profesionales.
En el caso de los prestadores de servicios autónomos, aduce que el BPS cometió el mismo error de interpretación de la Ley 16.713, ya que la existencia de contrato escrito y su registro no es un requisito para la existencia del mismo. El BPS, dice, debió procurar llegar a la verdad material ingresando al análisis fáctico de cada situación sin efectuar generalizaciones como lo hace en el caso.
Destaca, asimismo, la improcedencia de las imputaciones realizadas por el BPS sobre subdeclaración y no aportación sobre partidas gravadas. En este sentido explica que el personal médico que aparece registrado en al planilla de trabajo de UMERCO brinda servicios para dicha cooperativa en un doble rol, esto es, tanto en forma dependiente como independiente y se encuentran vinculados por dos contratos de diferente naturaleza (laboral y comercial).
Subsidiariamente, en caso de que se entendiere que las partidas supuestamente detectadas en infracción se encuentran gravadas por CESS, indica que ha operado el error como eximente de responsabilidad (art. 106 del Cód. Tributario)
Entiende, asimismo, que en el caso de mantenerse la existencia de adeudos por concepto de CESS, deberán anularse parcialmente los actos administrativos impugnados, tomando en consideración lo dispuesto por el Dec. 46/2005.

II) Que la Administración demandada, contestando el traslado conferido (fs. 53/63 vto.), manifiesta que la determinación tributaria efectuada fue resultado de una profusa actuación inspectiva practicada a la empresa, donde se analizaron los hechos en su globalidad permitiendo tener una idea clara de la mecánica utilizada por la empresa para el cumplimiento de sus fines.
Luego de relatar los antecedentes del caso, afirma que las actuaciones inspectivas se desarrollaron con total legalidad, obteniendo un cúmulo probatorio suficiente para respaldar las conclusiones a que se arribara.
En relación al cuestionamiento formal planteado en relación a la resolución que amplió el período de fiscalización, expresa que habiéndose detectado una diferencia del 93,75% del total de las obligaciones del período considerado, el Organismo dictó en el plazo de 120 días, la resolución fundada que habilitó dicha extensión. Asimismo, dice que el dictado de dicha resolución debió hacerse sin el expediente físicamente pero que esta circunstancia no vicia su contenido ya que el Gerente de Dpto. Inspecciones Interior efectuó un informe fundando el pedido en base a los antecedentes que figuran en dicho departamento, detallando que las diferencias surgidas de la actuación inspectiva alcanzaron el 93,75% y aclarando que el expediente se encontraba en poder de la empresa. A este respecto, concluye que no existieron graves irregularidades en procedimiento administrativo que determinen la no extensión del período de fiscalización.
En cuanto al cuestionamiento en relación al rechazo de la prueba ofrecida por UMERCO, señala, en síntesis, que no se omitió dar cumplimiento a lo establecido en el art. 65 de la RD 40-2/97 y que solamente no se diligenció los oficios a la Caja de Profesionales Universitario, ya que nada aportaría. Tampoco, dice, correspondía que fueran notificados cada uno de los médicos que prestan actividad en UMERCO, en tanto la única responsable frente al BPS, en su calidad de agente de retención, es la empresa dadora de trabajo.
Respecto a las razones de fondo, luego de detallar y analizar los elementos que fueron considerados para determinar la existencia de materia gravada, concluye que en todos los casos nos encontramos con personas que se encuentran integradas a una organización que les proporciona las instalaciones, equipos, personal, etc. y hasta los propios pacientes que los son de la institución y no de los técnicos o profesionales involucrados. Asimismo, señala que sin la existencia y organización estructural de la institución sería imposible que los técnicos desarrollaran sus tareas, por lo cual no se puede hablar de actividad independiente como libre ejercicio de la profesión.
Lo manifestado, aduce, evidencia que los elementos de carácter objetivo incorporados al proceso son demostrativos de la existencia de una relación laboral de dependencia y que el examen global de todas las circunstancias que rodean la relación conllevan a concluir que se está frente a una relación de dependencia encubierta y que la operativa empleada no refleja la realidad de la relación subyacente, por lo que las remuneraciones percibidas por los contratados se encuentran gravadas con contribuciones de seguridad social.
Sostiene, además, que la mecánica empleada por la empresa implica por sí la intención de no efectuar pago alguno a la seguridad social por al tarea indispensable que desarrollan los médicos para el cumplimiento de los fines de la mutualista y la atención integral que deben prestar a sus socios.
Por otro lado, no acepta la existencia de una eximente de responsabilidad basada en el art. 106 del Código Tributario, ya que no se da el pretendido “error excusable en cuanto al hecho que constituye la infracción”.
Finalmente, agrega que en referencia al Dec. 46/005, debe quedar establecido que si la actividad desarrollada lo es en el ámbito de Industria y Comercio, en su calidad de dependiente, deberá aportar al BPS, lo que no quita que por el desempeño liberal de la profesión deba efectuar aportes a la Caja Profesional.

III) Que abierto el juicio a prueba a fs. 65, se produjo la que luce certificada a fs. 76.

IV) Que alegaron de bien probado las partes por su orden (fs. 78 y 105); se confirió vista al Sr. Procurador del Estado en lo Contencioso Administrativo (Dictamen N° 101/2007, fs. 113/115); y citadas las partes para sentencia (fs. 117), se dispuso el pase a estudio de los Sres. Ministros, quienes la acordaron y dictaron en legal y oportuna forma.

CONSIDERANDO:

I) Que, en la especie, se verifica el correcto agotamiento de la vía administrativa, así como la oportuna introducción de esta pretensión anulatoria.
Por consiguiente, el Tribunal se encuentra en condiciones de ingresar al aspecto sustancial del caso planteado.

II) Que en autos se procesan las Resoluciones Nos. 942660 a 942735 de ATYR de fecha 31 de enero de 2005, mediante las cuales se determinaron tributos de seguridad social a la actora, y se le tipificó la infracción de mora imponiéndole multas y recargos (AA Pieza III fs. 1519 a 1527).
Los agravios de la accionante refieren a aspectos tanto formales como sustanciales que, en síntesis, consistieron en lo siguiente. En el orden formal cuestiona que se hubiere ampliado el período de fiscalización, excediendo los doce meses que van desde julio de 2000 a junio de 2001; que se le hubiere rechazado sin fundamento la prueba que presentó en la instancia administrativa; que asimismo, se omitió dar vista previa a resolver, a quienes se atribuyó equivocadamente la condición de dependientes, violentando los principios del debido proceso. En cuanto a lo sustancial, cuestiona que se atribuya relación de dependencia respecto de médicos y técnicos autónomos, que fueron contratados por UMERCO. En relación a los primeros, sostiene que se encuentran vinculados por contratos de arrendamientos de servicios, y en cuanto a los prestadores de servicios autónomos, rechaza que la Administración demandada haya generalizado todas las situaciones sin analizar cada una de las situaciones.
En su oportunidad la demandada adujo que de sus actuaciones resultó prueba suficiente que respalda los actos impugnados y, puntualmente, respecto a la extensión del período de fiscalización sostiene que en el plazo correspondiente dictó resolución fundada. En cuanto al rechazo de la prueba, señala que sólo se omitió diligenciar oficios a la Caja de Profesionales Universitarios por entenderse que nada aportarían.

III) Que, a juicio del Tribunal, coincidiendo con el dictamen del Procurador del Estado, corresponde amparar la demanda y disponer la anulación del acto resistido. Y ello por razones estrictamente formales, lo que deberá llevar a la Administración a la reconducción de las actuaciones en orden a los requerimientos y garantías del debido procedimiento administrativo.
En efecto, el vicio formal invalidante del proceso en cuestión radica en el desconocimiento de la garantía esencial derivada del derecho de defensa, vulnerado por el rechazo de la prueba ofrecida en su oportunidad por UMERCO. Surge de los Antecedentes Administrativos que al evacuar la vista conferida para formular los descargos, y posteriormente en la vía recursiva (AA fs. 999 y 1495), la actora solicitó se oficiara a la Caja de Profesionales Universitarios a efectos de que informara acerca de los profesionales médicos cuestionados en el informe, en cuanto a si estaban inscriptos en dicho Ente previsional y si realizaban los aportes correspondientes. En ambas oportunidades la prueba solicitada se rechazó en base a los informes que lucen a fs. 1007 y 1507 de los AA, aduciendo la Administración que no era necesaria “... dado que el hecho de que estén inscriptos y aportando a dicho organismo, no quita que pueda existir una relación de dependencia con la empresa UMERCO ...”, destacando más adelante que “... de todas formas ... dicha solicitud no podría ser llevada a cabo por las suscritas ya que la empresa UMERCO no aportó a la inspección -como le fuera solicitado en más de una oportunidad- la información necesaria para la identificación correcta de cada profesional involucrado”.
Pues bien, ese proceder de la Administración demandada resulta ilegítimo por diversas razones. En primer término porque, si bien podía rechazar la prueba alegando que era inadmisible, inconducente o impertinente, tal denegatoria debía ser dispuesta mediante una resolución debidamente fundada (art. 71 D. 500/991), la cual eventualmente podría ser pasible de recursos administrativos. Pero la demandada no procedió de ese modo ya que la denegatoria no se formuló en una resolución fundada sino en dos informes elaborados por inspectoras, lo cual como bien señala el Procurador dictaminante, impidió la defensa recursiva mencionada. Dicha circunstancia tiene como consecuencia que el referido vicio se transfiera a los actos procesados. En segundo lugar, porque resulta evidente que la respuesta que diera la Caja de Profesionales a los oficios solicitados sería relevante para la decisión del procedimiento (art. 65 del Reglamento de Procedimiento Administrativo del BPS). Y ello es así porque la ley le confiere al contribuyente una presunción relativa en su favor cuando se verifican los extremos alegados por éste. Dice el numeral 2º del art. 161 de la ley 16.713 que: “Se presumirá que no existe relación de dependencia cuando el profesional universitario cumpla con las obligaciones impositivas y efectúa los aportes correspondientes a la Caja de Jubilaciones y Pensiones de Profesionales Universitarios”.
Tampoco cabe admitir la razón invocada por las Inspectoras para fundamentar la denegatoria al libramiento de los oficios cuando señalan que falta “información necesaria para la identificación correcta de cada profesional involucrado”, lo que implica una verdadera contradicción. En efecto, las voliciones impugnadas dan por cierta la existencia de relación de dependencia entre los médicos y la empresa UMERCO, razón por la cual el BPS le determinó los tributos y sus accesorias. Entonces, ¿cómo se puede alegar insuficiencia de información sobre la “identificación correcta de cada profesional involucrado” a la hora de responder a un pedido de prueba sobre esa situación que cuestiona el contribuyente?

IV) Que, en suma, los actos de determinación se han concretado sin diligenciar prueba admisible, conducente y pertinente (o relevante, en los términos de la R.D. 40-2/97), lo que violenta el derecho de defensa y provoca su nulidad por razones estrictamente formales.
El Tribunal tiene dicho que “... el derecho a defenderse que asiste al interesado, no se limita a la posibilidad de formular descargos antes de dictarse resolución. Comprende, también, la posibilidad de que se diligencie la prueba admisible, pertinente y conducente que ofreciere, tendiente a esclarecer hechos relevantes de la causa” (Sents. 386/06; 335/06). De modo que esa limitación de las garantías procesales de que se agravia la actora constituye efectivamente causa de anulación del acto dictado como corolario de un proceso irregular.
Finalmente, la circunstancia de arribar a una decisión anulatoria por razones adjetivas, exime al Cuerpo de ingresar a los agravios relativos a la cuestión sustancial, la cual podrá tener diferente dilucidación cuando la Administración vuelva a pronunciarse. Sólo ante una eventual futura impugnación corresponderá abordar los agravios que en esa ocasión puedan esgrimirse (Sents. 38/96; 137/00).

Por estos fundamentos, el Tribunal

FALLA:

Anulando los actos impugnados; sin especial condenación.
A los efectos fiscales, fíjanse los honorarios del abogado de la parte actora en la cantidad de $ 18.000 (pesos uruguayos dieciocho mil).
Oportunamente, devuélvanse los antecedentes administrativos agregados; y archívese.

Dr. Eduardo Lombardi – MINISTRO DEL TCA
Dra. Mariela Sassón - MINISTRO DEL TCA
Dra. María Cristina Cantero - MINISTRO DEL TCA
Dr. Dardo H. Preza - MINISTRO DEL TCA
Dr. Ricardo Harriague - MINISTRO DEL TCA
Dra. Ma. del Carmen Petraglia - SECRETARIA LETRADA